Приобретение нма что это
НМА в налоговом учете: справочник бухгалтера
Какие объекты можно отнести к нематериальным активам (НМА) для целей налогового учета? Как определить первоначальную стоимость НМА? Какими документами оформляется принятие их к учету? Ответы на эти и другие вопросы узнаете из данной статьи.
Нормы главы 25 НК РФ о нематериальных активах
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ в целях применения гл. 25 НК РФ амортизируемым имуществом признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.
В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ для целей налогообложения НМА считаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производственных целях в течение длительного времени (свыше 12 месяцев).
Этой нормой определено, что для признания нематериального актива необходимо наличие не только способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), но и надлежаще оформленных документов. Они должны подтверждать существование самого НМА и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности.
Далее в п. 3 ст. 257 НК РФ содержится перечень исключительных прав на те или иные объекты, которые относятся к НМА.
Для того чтобы правильно квалифицировать нематериальный актив, обратимся к нормам ГК РФ.
Нормы ГК РФ об объектах, признаваемых в налоговом учете нематериальными активами
Согласно п. 1 ст. 1225 ГК РФ интеллектуальной собственностью являются результаты интеллектуальной деятельности (произведения науки, литературы и искусства, программы для ЭВМ, базы данных, объекты патентных прав и т. д.) и приравненные к ним средства индивидуализации (товарные знаки, знаки обслуживания, коммерческие обозначения), которым предоставляется правовая охрана.
При этом интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (п. 1 ст. 1227 ГК РФ).
Статьей 1228 ГК РФ определено, что автором результата интеллектуальной деятельности признается гражданин, творческим трудом которого создан такой результат (п. 1). Именно у автора первоначально возникает исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом. Это право может быть передано автором другому лицу по договору (п. 3).
Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом любым не противоречащим закону и существу такого права способом (п. 1 ст. 1233 ГК РФ), в том числе путем:
– отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права);
– предоставления другому лицу права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор). Заключение данного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату.
Правообладатель может распоряжаться исключительным правом, по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением) (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).
Итак, исключительное право на результат интеллектуальной деятельности возникает либо у самого автора, либо в результате приобретения такого права по договору об отчуждении исключительного права.
По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю) (п. 1 ст. 1234 ГК РФ). Договор заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации в случаях, определенных ГК РФ.
По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не установлено иное. Вознаграждение может быть выплачено в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.
Не допускается безвозмездное отчуждение исключительного права в отношениях между коммерческими организациями, если ГК РФ не предусмотрено иное (п. 3.1 ст. 1234 ГК РФ).
Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации переходит от правообладателя к приобретателю в момент заключения договора, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Если договор подлежит государственной регистрации, исключительное право переходит в момент регистрации договора (п. 4 ст. 1234 ГК РФ).
Напомним, что по лицензионному договору одна сторона – обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. По нему лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если в договоре не закреплено иное (п. 1 ст. 1235 ГК РФ).
Переход исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации к другому лицу без заключения договора с правообладателем допускается в случаях и по основаниям, которые установлены законом, в том числе в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) и при обращении взыскания на имущество правообладателя (ст. 1241 ГК РФ).
Далее (в таблице) представлены список нематериальных активов, признаваемых таковыми для целей налогообложения в п. 3 ст. 257 НК РФ, и ссылки на нормы ГК РФ, регулирующие возникновение и использование исключительных прав на эти активы.
Нематериальный актив
Норма п. 3 ст. 257 НК РФ
Норма ГК РФ
– патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель
– автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных
Статьи 1259, 1261, 1262, 1280, 1286, 1296, 1297
– автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем
– на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование
– патентообладателя на селекционные достижения
– на аудиовизуальные произведения
Владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта
Определение первоначальной стоимости НМА
НМА приобретен за плату
Первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования (например, патентные и иные аналогичные пошлины, оплата услуг патентного поверенного и т. д.). В стоимости НМА не учитываются НДС и акцизы (кроме случаев, предусмотренных НК РФ).
Расходы на приобретение нематериальных активов должны быть подтверждены документально: договорами, актами передачи исключительных прав, описанием объекта интеллектуальной собственности, технической документацией и т. д. На каждый объект в организации должна быть заведена карточка учета НМА. Можно воспользоваться унифицированной формой НМА-1 [1]
Стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (включая материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Согласно ст. 333.30 НК РФ за совершение действий по государственной регистрации исключительных прав на программы ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем взимается государственная пошлина, которая на основании п. 10 ст. 13 НК РФ относится к федеральным налогам. Таким образом, создавая указанные объекты интеллектуальной собственности, организация уплаченную госпошлину за регистрацию не включает в первоначальную стоимость НМА, а списывает в текущие расходы. А вот затраты на уплату пошлины по договору отчуждения исключительных прав учитываются в первоначальной стоимости НМА, если договором предусмотрено, что данные расходы несет приобретатель.
НМА получен безвозмездно
Для начала напомним, что в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, – как сумма, в которую оценено такое имущество согласно п. 8 ст. 250 НК РФ. Иными словами, если ОС получено безвозмездно, то его рыночная стоимость отражается в составе внереализационных доходов и в то же время формирует его первоначальную стоимость, исходя из которой и начисляется впоследствии амортизация.
В отношении НМА такой нормы не предусмотрено. Поэтому если НМА получено безвозмездно, то его стоимость отражается во внереализационных доходах на основании п. 8 ст. 250 НК РФ, но первоначальная стоимость для целей начисления амортизации не формируется.
Отметим, в этой норме есть оговорка – за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Подпунктом 51 п. 1 данной статьи установлено, что в составе доходов при расчете базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау). При этом должны соблюдаться следующие условия: объект интеллектуальной собственности должен быть создан в ходе реализации государственного контракта, а затем передан исполнителю этого контракта его государственным заказчиком по договору о безвозмездном отчуждении.
Таким образом, имущественные права, указанные в пп. 51 п. 1 ст. 251 НК РФ, к амортизируемому имуществу не относятся и, следовательно, амортизация по ним не начисляется. В случае дальнейшей реализации таких прав налогоплательщик не сможет учесть расходы в виде их стоимости на основании п. 48.19 ст. 270 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 06.04.2015 № 03-03-06/1/19204).
НМА не подлежат исключению из состава амортизируемого имущества
Главой 25 НК РФ установлены перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации, а также перечень того, что исключается из состава амортизируемого имущества.
Перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации, определен п. 2 ст. 256 НК РФ. В состав указанного перечня включены приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение названных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия данного договора (пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Что касается перечня амортизируемого имущества, исключаемого из состава данного имущества, он закреплен в п. 3 ст. 256 НК РФ и содержит только ОС при определенных обстоятельствах. В этой связи НМА не подлежат исключению из состава амортизируемого имущества (см. Письмо Минфина России от 12.08.2019 № 03-03-06/1/60597).
Первоначальная стоимость НМА не подлежит изменению
Возможность изменения первоначальной стоимости нематериального актива после начала его амортизации гл. 25 НК РФ не предусмотрена (см. Письмо Минфина России от 04.02.2016 № 03-03-06/1/5716).
Поэтому, если в дальнейшем организация несет затраты, связанные с объектом интеллектуальной собственности (на обновление, доработку программного обеспечения, патентные пошлины за продление госрегистрации НМА), они будут списываться в текущие расходы.
Например, расходы на выплату вознаграждения сотруднику, создавшему служебное изобретение, после того как исключительные права на данное изобретение были включены в состав амортизируемого имущества, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда (см. Письмо Минфина России от 12.04.2013 № 03-03-06/1/12207).
Или другой пример – затраты на обновление программы для ЭВМ, исключительное право пользования которой принадлежит организации. Эти расходы могут учитываться для целей налогообложения как прочие на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. письма Минфина России от 06.11.2012 № 03-03-06/1/572, от 19.07.2012 № 03-03-06/1/346). Налогоплательщик вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат равномерному учету для целей налогообложения.
Глава 25 НК РФ не предусматривает переоценку стоимости НМА на рыночную стоимость. Таким образом, для целей налогообложения прибыли не учитываются доходы (расходы) от переоценки (уценки) НМА (см. письма Минфина России от 24.10.2019 № 03-03-06/1/81777, от 04.02.2016 № 03-03-06/1/5716, от 03.06.2014 № 03-03-06/4/26501).
Списание НМА до окончания СПИ
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся в том числе суммы начисленной амортизации.
Как отмечено в Письме Минфина России от 12.08.2019 № 03-03-06/1/60597, расходы на списание нематериальных активов, включая суммы амортизации, недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования, могут быть учтены в составе внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Реализация НМА
При реализации объекта интеллектуальной собственности по договору отчуждения исключительных прав выручка от реализации признается на дату перехода исключительного права от правообладателя к приобретателю независимо от факта оплаты. Следовательно, если договор об отчуждении исключительного права подлежит государственной регистрации, то доход от реализации учитывается в целях налогообложения на дату такой регистрации, если не подлежит – в момент заключения договора (если стороны не договорятся об ином) (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ, п. 4 ст. 1234 ГК РФ).
Финансовый результат будет определяться в налоговом учете в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ. Данной нормой предусмотрено, что доходы от реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить на его остаточную стоимость, определяемую по п. 1 ст. 257 НК РФ, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией (например, на сумму пошлины за государственную регистрацию договора, если расходы на ее уплату в соответствии с договором несет правообладатель). Если в результате такого уменьшения в налоговом учете образуется убыток, он отражается в составе прочих расходов равными частями в течение времени, рассчитанного как разница между сроком полезного использования НМА и сроком его фактического использования (п. 3 ст. 268, ст. 323 НК РФ).
[1] Утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а.
Редакция «Клерка» получила информацию от источников в ФНС о том, что в 2022 году налоговики начнут массово снимать расходы компаний.
Чтобы подготовить вас к непростому 2022 году, «Клерк» оперативно разработал уникальный курс по защите при налоговых проверках. Записаться и получить подарок тут.
Обзор СГС «Нематериальные активы»
Автор: Селищева Г., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Приказом Минфина РФ от 15.11.2019 № 181н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета государственных финансов «Нематериальные активы» (далее – СГС «Нематериальные активы»). В этом документе установлены единые требования к бухгалтерскому учету названных активов, а также требования к информации об этих объектах (результатах операций с ними), раскрываемой в бухгалтерской отчетности. Рассмотрим основные положения данного стандарта.
Нематериальным активом (НМА) признается объект нефинансовых активов, предназначенный для неоднократного и (или) постоянного использования в деятельности учреждения свыше 12 месяцев, не имеющий материально-вещественной формы, с возможностью идентификации (выделения, отделения) от другого имущества, в отношении которого у учреждения при приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив (п. 6 СГС «Нематериальные активы»).
Подгруппами объектов нематериальных активов являются:
НМА с определенным сроком полезного использования;
НМА с неопределенным сроком полезного использования.
На какие объекты учета СГС «Нематериальные активы» не распространяется?
Данный стандарт не применяется в отношении (п. 4):
финансовых активов, финансовых вложений;
не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
не законченных и не оформленных в соответствии с условиями договоров (государственных (муниципальных) контрактов) результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;
прав пользования официальными символами, наименованиями и отличительными знаками;
прав пользования активами, которые возникают по договорам аренды;
расходов на создание нематериальных активов, предназначенных для отчуждения;
расходов на осуществление научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических разработок, проводимых учреждением при выполнении им договоров по оказанию услуг, выполнению работ в рамках приносящей доход деятельности (государственного (муниципального) задания);
результатов интеллектуальной деятельности, приобретенных для последующего отчуждения (продажи);
созданных силами учреждения товарных знаков и знаков обслуживания, выходных данных и (или) связанных с ними торговых наименований, формул, рецептов и экспертных знаний и иных объектов аналогичного характера, а также внутренне созданной деловой репутации. Расходы на их создание признаются в качестве расходов текущего периода по мере их возникновения.
Признание и оценка НМА в бухгалтерском учете
Критерии признания НМА
Объект нефинансовых активов признается нематериальным активом при следующих условиях:
прогнозируется получение экономических выгод или полезного потенциала от его использования;
первоначальную стоимость такого объекта можно надежно оценить.
Объект НМА признается в бухгалтерском учете того субъекта учета, который фактически использует (вправе использовать) указанный актив, –как закрепленный за ним собственником (учредителем), так и полученный в ходе финансово-хозяйственной деятельности (п. 7 СГС «Нематериальные активы»).
Объект, являющийся результатом научных исследований (научно-исследовательских разработок), а также опытно-конструкторских и технологических разработок, проводимых собственными силами субъекта учета, подлежит признанию в качестве НМА при соблюдении следующих условий (п. 19 названного стандарта):
субъект учета намерен и имеет возможность (техническую и финансовую) завершить создание объекта нематериального актива, а также возможность его использовать;
получение будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта нематериальных активов, создаваемого собственными силами субъекта учета, документально обосновано;
возможно надежно оценить затраты, относящиеся к объекту нематериальных активов, понесенные в процессе его разработки.
Единица бухгалтерского учета объекта НМА
Единицей бухгалтерского учета объекта НМА является инвентарный объект, который признается в бухучете в совокупности прав на результаты интеллектуальной деятельности (средства индивидуализации) согласно патенту, свидетельству и (или) возникающих из договора (государственного (муниципального) контракта), иного правоустанавливающего документа, подтверждающего создание, приобретение (отчуждение) в пользу Российской Федерации, субъекта РФ, муниципального образования, государственного (муниципального) учреждения прав на результаты интеллектуальной деятельности (средства индивидуализации) (п. 9, 10 СГС «Нематериальные активы»).
Каждому инвентарному объекту НМА присваивается уникальный инвентарный номер, который сохраняется за ним на весь период его учета и после его выбытия не используется в отношении других объектов НМА.
Оценка объектов НМА
Объект НМА принимается к бухгалтерскому учету с момента его признания в соответствии с п. 7 – 9 СГС «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости.
Порядок определения первоначальной стоимости НМА зависит от способа его приобретения (создания) (см. таблицу).
Способ приобретения (создания) НМА
Порядок определения первоначальной стоимости
Приобретение в результате обменных операций
Первоначальная стоимость определяется как сумма фактически произведенных затрат, формируемых с учетом сумм НДС, предъявленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями), кроме приобретения, создания объекта в рамках операций, подлежащих обложению НДС, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах.
а) цену приобретения в соответствии с договором (государственным (муниципальным) контрактом), за вычетом полученных скидок (вычетов, премий, льгот);
б) сумму любых фактических затрат, связанных с приобретением объекта нематериального актива, в том числе:
регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные расходы, произведенные в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта нематериальных активов;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта нематериальных активов;
затраты, непосредственно относящиеся к подготовке объекта нематериального актива к предполагаемому использованию.
При этом в первоначальную стоимость объектов НМА не включаются и отражаются в составе расходов текущего периода:
а) общехозяйственные, общие административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть отнесены напрямую на подготовку определенного объекта нематериальных активов к использованию;
б) операционные убытки, понесенные во время формирования спроса на продукцию, выпущенную при помощи объекта нематериального актива;
в) затраты на внедрение новых продуктов или услуг;
г) затраты на ведение деятельности на новом месте или с новой группой потребителей услуг (включая затраты на обучение персонала).
При подтверждении комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов готовности объекта НМА для использования по назначению данный объект принимается к учету по сформированной первоначальной стоимости. В дальнейшем затраты, понесенные при использовании, обслуживании объекта НМА, отражаются в составе расходов текущего периода (п. 11 – 13 СГС «Нематериальные активы»)
Приобретение по договору, предусматривающему отсрочку платежа на срок, превышающий 12 месяцев
Разница между стоимостью при оплате без отсрочки платежа и стоимостью при оплате с учетом отсрочки платежа признается в качестве расходов на уплату процентов, за исключением случаев, когда такие проценты включаются в первоначальную стоимость объектов НМА в соответствии с требованиями, предусмотренными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности(п. 14 СГС «Нематериальные активы»)
Обмен на иные активы, за исключением денежных средств (их эквивалентов)
Первоначальная стоимость определяется как справедливая стоимость на дату приобретения, за исключением случаев, когда обменная операция не носит коммерческий характер или справедливую стоимость полученного и переданного актива невозможно надежно оценить.
Обменная операция носит коммерческий характер в случае, если в результате операции денежные потоки или полезный потенциал обмениваемых активов существенно различаются и это приводит к изменению денежных потоков или полезного потенциала в той области деятельности субъекта учета, для которой приобретается актив. В случае если обменная операция не носит коммерческий характер или справедливую стоимость ни полученного актива, ни переданного актива невозможно надежно оценить, оценка первоначальной стоимости полученного актива, признаваемого объектом нематериальных активов, производится на основании остаточной стоимости переданного взамен актива (п. 15 СГС «Нематериальные активы»)
Приобретение в результате необменных операций
Первоначальная стоимость определяется как справедливая стоимость на дату приобретения либо стоимость, отраженная в передаточных документах.
В случае если объект не может быть оценен по справедливой стоимости и передаточные документы не содержат информации о его стоимости, его первоначальной стоимостью признается текущая оценочная стоимость.
При определении текущей оценочной стоимости НМА комиссией по поступлению и выбытию активов используются данные о ценах на аналогичные нематериальные активы, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в СМИ и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в упомянутой комиссии) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нематериальных активов.
В случае если данные о ценах на аналогичные либо схожие НМА по каким-либо причинам недоступны, текущая оценочная стоимость признается в условной оценке, равной одному рублю. При этом указанные нематериальные активы, соответствующие критериям признания активов, отражаются на балансовых счетах в условной оценке «один объект – один рубль». После получения данных о ценах на аналогичные НМА по объекту нематериального актива, отраженному на дату признания в условной оценке, комиссией осуществляется пересмотр его балансовой (справедливой) стоимости (п. 16, 17 СГС «Нематериальные активы»)
Получение от собственника (учредителя), иной организации бюджетной сферы
Первоначальная стоимость – стоимость, определенная передающей стороной (собственником (учредителем)) и отраженная в передаточных документах (п. 18 СГС «Нематериальные активы»)
Создание собственными силами (учреждением)
Первоначальная стоимость определяется как сумма затрат, понесенных с момента, когда объект НМА впервые стал соответствовать критериям признания нематериальных активов, указанным в п. 19 СГС «Нематериальные активы» (все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки объекта нематериального актива к использованию по назначению), в том числе таких (п. 20 рассматриваемого стандарта):
суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг при создании объекта нематериальных активов согласно договорам (государственным (муниципальным) контрактам), в том числе по договорам авторского заказа (авторским договорам), договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ;
расходы на оплату труда сотрудников, непосредственно занятых в процессе создания объекта нематериальных активов или в выполнении опытно-конструкторских и технологических работ;
платежи, необходимые для регистрации прав на объекты нематериальных активов;
амортизация патентов и лицензий, использованных для создания объекта нематериальных активов;
расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, расходы на амортизацию основных средств и объекта нематериальных активов, использованных непосредственно при создании объекта нематериальных активов, первоначальная стоимость которого формируется;
иные расходы, непосредственно связанные с созданием объекта нематериальных активов и обеспечением условий для его использования в запланированных целях.
В первоначальную стоимость объекта НМА не включаются (отражаются в составе расходов текущего периода) (п. 21 СГС «Нематериальные активы»):
общехозяйственные, общие административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть отнесены напрямую на подготовку определенного объекта нематериальных активов к использованию;
первоначальные операционные убытки, возникшие до момента достижения плановой производительности указанного актива;
расходы на обучение персонала работе с активом.
Затраты на проведение научных исследований, опытно-конструкторских и технологических работ, отнесенные на расходы в предшествующих отчетных периодах (то есть до момента, когда они соответствуют критериям признания нематериальных активов), не могут быть признаны в качестве объекта НМА в текущем и (или) последующих отчетных периодах (п. 22 СГС «Нематериальные активы»)
Амортизация объектов НМА
Начисление амортизации по объектам НМА осуществляется только в отношении объектов с определенным сроком полезного использования. По объектам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется до момента их реклассификации в подгруппу объектов с определенным сроком полезного использования (п. 26 СГС «Нематериальные активы»).
Анализ возможности установления срока полезного использования по объектам НМА с неопределенным сроком полезного использования проводится ежегодно. В случае установления срока полезного использования одновременно устанавливается и способ амортизации (п. 35 СГС «Нематериальные активы»).
Срок полезного использования НМА определяется исходя (п. 27 рассматриваемого стандарта):
а) из ожидаемого срока получения экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенных в НМА;
б) из срока действия прав субъекта учета на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над объектом нематериального актива;
в) из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности;
г) из срока полезного использования иного актива, с которым объект НМА непосредственно связан.
При проведении годовой инвентаризации объектов НМА срок их полезного использования, в том числе объектов нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, уточняется в случае изменения вышеуказанных факторов и (или) условий их использования.
При начислении амортизации по объекту НМА в соответствии с учетной политикой учреждение применяет один из следующих методов (п. 30 СГС «Нематериальные активы»):
линейный – предполагает равномерное начисление постоянной суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива;
метод уменьшаемого остатка –амортизация определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, используемого субъектом учета и установленного им в соответствии с его учетной политикой;
пропорционально объему продукции – заключается в начислении суммы амортизации, основанной на ожидаемом использовании или ожидаемой производительности актива.
В случае невозможности надежно оценить способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенного в объекте НМА, амортизация начисляется линейным методом.
Амортизация по объекту НМА начисляется с учетом следующих положений (п. 33 СГС «Нематериальные активы»):
а) на объекты стоимостью свыше 100 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с нормами амортизации согласно применяемому методу амортизации;
б) на объекты стоимостью до 100 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% первоначальной стоимости при признании объекта в составе группы нематериальных активов.
Обесценение объектов НМА
С целью определения признаков обесценения объектов НМА и признания убытков от обесценения применяются положения СГС «Обесценение активов».
Накопленный убыток от обесценения отражается в учете обособленно от стоимости объекта по аналогии с суммой накопленной амортизации по данному объекту НМА (п. 37 СГС «Нематериальные активы»).
Выбытие объекта НМА с бухгалтерского учета
Выбытие объекта НМА с бухгалтерского учета осуществляется в следующих случаях (п. 39 СГС «Нематериальные активы»):
а) прекращение использования объекта по назначению и получения субъектом учета экономических выгод или полезного потенциала от дальнейшего использования объекта;
б) прекращение срока действия права субъекта учета на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
в) передача по государственному (муниципальному) договору (контракту) субъектом учета исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
г) переход права к другим правообладателям без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный объект нематериальных активов);
д) прекращение использования вследствие морального износа и принятия по указанному основанию решения о списании объекта нематериальных активов;
е) прекращение использования результатов конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической разработки в ходе финансово-хозяйственной жизни, а также ситуация, когда становится очевидным неполучение экономических выгод или полезного потенциала в будущем от применения указанных результатов (сумма расходов по такой опытно-конструкторской или технологической разработке подлежит списанию на финансовый результат текущего отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов разработки).
Одновременно со списанием с учета балансовой стоимости объектов НМА подлежит списанию с учета сумма накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения по этим объектам.
При реализации объекта НМА доходы, причитающиеся к получению, подлежат первоначальному признанию по справедливой стоимости. Если договором на реализацию НМА предусмотрена отсрочка платежа на период, превышающий 12 месяцев, то справедливой стоимостью величины дохода является сумма, рассчитанная без учета отсрочки платежа. Разница между величиной дохода при оплате без учета отсрочки платежа и величиной дохода при оплате с учетом отсрочки платежа признается в качестве процентных доходов (п. 41 СГС «Нематериальные активы»).
Обратите внимание: при отчуждении объектов НМА не в пользу организаций бюджетной сферы они отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости, определяемой методом рыночных цен. При этом результат переоценки до справедливой стоимости отражается в бухучете и раскрывается в бухгалтерской отчетности обособленно в составе финансового результата текущего периода (п. 24, 25 СГС «Нематериальные активы»).
Финансовый результат, возникающий при выбытии объекта НМА, отражается в составе доходов или расходов текущего периода в момент прекращения признания актива и определяется как разница между поступлениями от выбытия, если такие имеются, и остаточной стоимостью данного актива (п. 42, 43 СГС «Нематериальные активы»).
В СГС «Нематериальные активы» (кроме рассмотренных положений) также содержатся требования к раскрытию информации об объектах НМА (результатах операций с ними) в бухгалтерской (финансовой) отчетности и переходные положения.
Начиная с 2021 года (при первом применении данного стандарта) объекты НМА, которые ранее отражались на забалансовом счете, учитываются на соответствующих балансовых счетах по справедливой стоимости в случае, если они отвечают критериям признания актива. Финансовый результат от признания таких объектов НМА признается в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором произошло их первоначальное признание. Результаты корректировки однократно раскрываются в годовой бухгалтерской отчетности (п. 49, 50 СГС «Нематериальные активы»).