При аннулировании собственных акций выполняется бухгалтерская запись
Энциклопедия решений. Учет при аннулировании собственных акций обществом
Учет при аннулировании собственных акций обществом
Общество по решению общего собрания акционеров уменьшает уставный капитал за счет аннулирования выкупленных собственных акций. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете погашение собственных акций?
— поступают в распоряжение общества;
— не предоставляют право голоса;
— не учитываются при подсчете голосов;
— по ним не начисляются дивиденды;
Внимание
Собственные акции АО, не реализованные в течение года с момента приобретения, подлежат аннулированию.
Кроме того в соответствии п. 1 ст. 72 Закона N 208-ФЗ общество вправе приобретать размещенные им акции по решению общего собрания акционеров об уменьшении уставного капитала общества в целях сокращения их общего количества, если это предусмотрено уставом общества. Акции, приобретенные обществом на основании такого решения, погашаются при их приобретении (п. 3 ст. 72 Закона N 208-ФЗ). Однако если номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, станет ниже 100 000 руб., общество не вправе принимать решение об уменьшении уставного капитала путем приобретения части размещенных акций.
Внесение в устав общества изменений и дополнений, связанных с уменьшением уставного капитала путем погашения принадлежащих обществу собственных акций в случаях, предусмотренных Законом N 208-ФЗ, осуществляется на основании решения общего собрания акционеров о таком уменьшении и утвержденного советом директоров (наблюдательным советом) общества отчета об итогах погашения акций. В этих случаях уставный капитал общества уменьшается на сумму номинальной стоимости погашенных акций (п. 3 ст. 12 Закона N 208-ФЗ). Если же совет директоров (наблюдательный совет) в АО не создан, то такой отчет должен утверждаться общим собранием акционеров (п. 1 ст. 64 Закона N 208-ФЗ).
На основании этого отчета и принятого общим собранием акционеров решения об уменьшении уставного капитала АО вносятся изменения в устав общества, связанные с уменьшением уставного капитала. В этом случае уставный капитал общества уменьшается на сумму номинальной стоимости погашенных акций (п. 3 ст. 12 Закона N 208-ФЗ).
Изменения в устав АО согласно ст. 13, ст. 14 Закона N 208-ФЗ подлежат государственной регистрации в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». После государственной регистрации изменений в уставе АО общество в целях внесения в реестр акционеров записи об аннулировании (погашении) выкупленных обществом акций, учитываемых на его лицевом счете, должно представить регистратору изменения в уставе.
Учет операций по выкупу собственных акций
Акции могут выкупаться обществом для различных целей. Например, для уменьшения числа акций, находящихся в свободном обращении, с целью повышения цен на них, предотвращения нежелательных попыток скупить часть голосующих акций общества, с целью уменьшения уставного капитала и так далее. Наряду с этим, действующим законодательством специально определяются ситуации, когда акционерное общество обязано выкупить собственные акции у своих акционеров.
Прежде чем перейти к вопросам учета соответствующих операций, рассмотрим нормы названного закона, посвященные обсуждаемому нами вопросу.
Общие положения учет операций по выкупу собственных акций
Акции могут выкупаться обществом для различных целей. Например, для уменьшения числа акций, находящихся в свободном обращении, с целью повышения цен на них, предотвращения нежелательных попыток скупить часть голосующих акций общества, с целью уменьшения уставного капитала и так далее. Наряду с этим, действующим законодательством специально определяются ситуации, когда акционерное общество обязано выкупить собственные акции у своих акционеров.
Прежде чем перейти к вопросам учета соответствующих операций, рассмотрим нормы названного закона, посвященные обсуждаемому нами вопросу.
Правовое регулирование выкупа акций
Статьей 72 Федерального закона «Об акционерных обществах» называется две возможных ситуации, при которых акционерное общество вправе приобретать собственные акции у акционеров. Это:
Закон накладывает определенные ограничения на принятие решений о выкупе собственных акций по указанным выше основаниям. В соответствии с пунктом 1 статьи 72 Федерального закона «Об акционерных обществах», «общество не вправе принимать решение об уменьшении уставного капитала общества путем приобретения части размещенных акций в целях сокращения их общего количества, если номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, станет ниже минимального размера уставного капитала, предусмотренного настоящим Федеральным законом».
Далее, пунктом 2 статьи 72 закона устанавливается, что общество не вправе принимать решение о приобретении собственных акций, не связанное с уменьшением уставного капитала, если номинальная стоимость акций общества, находящихся в обращении, составит менее 90 процентов уставного капитала общества.
Законом четко определяется возможная юридическая судьба собственных акций, выкупленных акционерным обществом по двум указанным выше основаниям. Согласно пункту 3 статьи72 закона, «акции, приобретенные обществом на основании принятого общим собранием акционеров решения об уменьшении уставного капитала общества путем приобретения акций в целях сокращения их общего количества, погашаются при их приобретении».
Акции, которые приобретает общество в соответствии с решением общего собрания акционеров или совета директоров, не связанным с уменьшением уставного капитала, «не предоставляют права голоса, они не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы по их рыночной стоимости не позднее одного года с даты их приобретения. В противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения указанных акций».
Пунктами 4 и 5 статьи 72 Федерального закона «Об акционерных обществах» определяется процедура осуществления выкупа обществом собственных акций. Устанавливается, что решением о приобретении акций должны быть определены категории (типы) приобретаемых акций, количество приобретаемых обществом акций каждой категории (типа), цена приобретения, форма и срок оплаты, а также срок, в течение которого осуществляется приобретение акций.
Статьей 73 Закона «Об акционерных обществах» устанавливаются ограничения на приобретение обществом размещенных акций отдельно для случаев выкупа обыкновенных и привилегированных акций. В соответствии с пунктом 1 статьи 73 закона, «общество не вправе осуществлять приобретение размещенных им обыкновенных акций:
Согласно пункту 2 статьи 73 закона «Об акционерных обществах», «общество не вправе осуществлять приобретение размещенных им привилегированных акций определенного типа:
Отдельные нормы закона посвящены ситуациям, когда акционерное общество становится обязано выкупить собственные акции по требованию своих акционеров.
Бухгалтерский учет операций по выкупу собственных акций
Выкуп акций
Устанавливаемый нормативными документами порядок бухгалтерского учета операций по выкупу, аннулированию и перепродаже собственных акций определяется, прежде всего, тем, что факт выкупа акционерным обществом собственных акций представляет собой не совершение им финансового вложения, а уменьшение объема собственных источников средств (раздел пассива бухгалтерского баланса «Капитал и резервы»).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, предназначен счет 81 «Собственные акции (доли)».
Согласно Инструкции, при выкупе акционерным обществом у акционера принадлежащих ему акций в бухгалтерском учете общества на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» и кредиту счетов учета денежных средств.
Аннулирование акций
Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций проводится по кредиту счета 81 «Собственные акции (доли)» и дебету счета 80 «Уставный капитал» после выполнения обществом всех предусмотренных процедур, то есть перерегистрации учредительных документов. Возникающая при этом на счете 81 «Собственные акции (доли)» разница между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Пример 1
Перепродажа акций
В том случае, если акции выкупаются обществом у акционеров не в целях уменьшения уставного капитала, предметом бухгалтерского учета становятся операции по их перепродаже.
Целью отражения в бухгалтерском учете данных фактов хозяйственной жизни является фиксация доходов и расходов, связанных с перепродажей собственных акций и выявление финансового результата по данным операциям. В соответствии с пунктом 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и пункту 4 ПБУ 10/99 «Расходы организации» доходы и расходы от операций по перепродаже собственных акций относятся к операционным доходам и расходам организации. Следовательно, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, суммы данных доходов и расходов должны отражаться на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Пример 2
Налоговый учет операций по выкупу собственных акций
Порядок ведения налогового учета по операциям купли собственных акций определяется общим порядком ведения налогового учета при реализации ценных бумаг, устанавливаемым статьей 329 НК РФ.
В соответствии с этой статьей доходом по операциям с ценными бумагами признается выручка от продажи ценных бумаг в соответствии с условиями договора.
Расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг.
Таким образом, при реализации собственных акций в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль включается превышение продажной стоимости акций над ценой их приобретения.
Отражение в балансе операций по выкупу собственных акций
Заканчивая этот обзор, следует отметить, что в бухгалтерском балансе выкупленные акции в оценке по фактически затраченным на их приобретение суммам отражаются в разделе III «Капитал и резервы» пассива по специальной строке «Собственные акции, выкупленные у акционеров» со знаком «минус».
Данное правило представления выкупленных собственных акций в бухгалтерском балансе демонстрирует, что в соответствии с требованием приоритета содержания перед формой (п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации») сумма, затраченная на выкуп акций, показывает фактическое уменьшение уставного капитала акционерного общества.
При аннулировании собственных акций выполняется бухгалтерская запись
На практике акционерному обществу иногда приходится выкупать собственные акции, а обществу с ограниченной ответственностью – доли в своем уставном капитале, принадлежащие другому лицу. И чтобы сделать проводки с собственными акциями/долями, есть отдельный счет бухгалтерского учета. Из этой статьи узнаете, как компании отразить в бухучете приобретенную часть собственного уставного капитала.
Какой использовать счет для собственных акций/долей
В силу Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н), для учета собственных акций (выкупа/аннулирования) предназначен счет 81 под названием «Собственные акции (доли)».
Отметим, что бухгалтерский учет собственных акций (долей) носит активный характер. То есть может быть только по дебету счета 81.
На этом счете отражают информацию о наличии и движении своих акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования.
Иные хозяйственные общества (ООО и др.) и товарищества используют его для учета доли участника, приобретенной самим обществом/товариществом для передачи другим участникам или 3-м лицам.
Основные проводки по выкупу акций (доли)
Бухгалтер делает проводку, когда выкуплены собственные акции у акционеров или имеет место проводка по выкупу доли.
| Выкуп акционерным или иным обществом/товариществом у акционера/участника принадлежащих ему акций/доли | В бухучете на сумму фактических затрат делают запись по Дт 81 и кредиту счетов учета денежных средств – 50, 51, 52 |
| Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций (т. е. уставный капитал будет перерегистрирован в новом – меньшем размере) | Проводят по Кт 81 и Дт 80 «Уставный капитал» после выполнения этим обществом всех предусмотренных законом процедур. Возникающую при этом на счете 81 разницу между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относят на счет 91 «Прочие доходы и расходы». |
Не исключена ситуация, когда стоимость приобретения акций не соответствует их номинальной стоимости.
Номинальная стоимость акции ЗАО «Баланс» – 3000 рублей, а цена выкупа – 3500 рублей. Возникшую разницу между номинальной стоимостью и стоимостью приобретения в размере 500 рублей (3500 руб. – 3000 руб.) относят на финансовые результаты общества в качестве прочего расхода.
Проводки по выкупу и аннулированию акции будут следующие:
| Дт 81 – Кт 50, 51, 52 – 3500 Дт 80 – Кт 81 – 3000 Дт 91 «Прочие доходы и расходы» – Кт 81 – 500 |
Если вместо аннулирования акций (долей) организация данные акции или долю перепродаст, операции тоже проводят через счет 91:
Дт 51/52 и др. – Кт 91Корреспонденция для проводокПри учете выкупа/аннулирования собственных акций, а также выкупа долей возможна корреспонденция со следующими счетами: Бухгалтерские проводки по уменьшению уставного капитала
Когда уменьшают УК?Уставный капитал, фонд (УК) – понятие, присущее коммерческим организациям: хозобществам (ПАО, АО, ООО), хозтовариществам (ХТ), ГУП и МУП (УП). Наименьшая величина УК закреплена законодательно (кроме ХТ, в которых таких ограничений нет): При этом МРОТ равен величине, установленной на дату регистрации УП. У собственников перечисленных юрлиц есть право на уменьшение УК по собственной инициативе, а в некоторых ситуациях такую процедуру обязывает проводить законодательство. Однако в любом случае УК не может стать ниже наименьшей его величины (на дату регистрации изменений в учредительных документах по УК при добровольном уменьшении и на дату регистрации юрлица при уменьшении по обязанности). Если же это произошло, то юрлицо ликвидируют. У ГУП и МУП, попадающих в ситуацию обязательного уменьшения (когда УК больше, чем значение чистых активов (ЧА), но при уменьшении до ЧА УК станет меньше, чем нужно по закону), на исправление положения есть 3 месяца с окончания года, по итогам которого это положение создалось. По принятому собственниками решению уменьшение возможно, когда: Обязанность уменьшения УК возникает в таких ситуациях: Независимо от причины уменьшения УК перед этим нужно сделать следующее: Отразить уменьшение уставного капитала в бухгалтерской отчетности вам поможет Путеводитель от КонсультантПлюс. Если у вас еще нет доступа к этой правовой системе, пробный демо-доступ можно получить бесплатно. Способы уменьшения и соответствующие им проводкиКогда есть обязанность уменьшения, то ситуации делятся на две группы: При уменьшении по инициативе собственников возможны такие варианты: Как уменьшение УК отражается на налогообложении ООО, узнайте в Путеводителе от КонсультантПлюс. Пробный доступ к системе можно получить бесплатно. Выплатить доход участникам будет невозможно, если: ИтогиНесмотря на простоту учетных операций по уменьшению УК, они требуют очень внимательного подхода ко всем обстоятельствам, сопровождающим этот процесс. Энциклопедия решений. Учет собственных акций АО, выкупленных у акционеровУчет собственных акций АО, выкупленных у акционеров Общество по решению общего собрания акционеров приобретает размещенные им собственные акции. Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете выкуп акций у акционеров с целью их последующей продажи (аннулирования)? Право на выкуп обществом размещенных им акций возникает у него при наличии обстоятельств, указанных в ст. 72 Закона N 208-ФЗ. Кроме того, собственные акции могут выкуплены АО по требованию самих акционеров в соответствии со ст. 75 и ст. 76 Закона N 208-ФЗ. ВЫКУП АКЦИЙ ПО РЕШЕНИЮ СОБРАНИЯ АКЦИОНЕРОВ (СОВЕТА ДИРЕКТОРОВ (НАБЛЮДАТЕЛЬНОГО СОВЕТА)) Согласно п. 1 ст. 72 Закона N 208-ФЗ общество вправе приобретать размещенные им акции по решению общего собрания акционеров об уменьшении уставного капитала общества путем приобретения части размещенных акций в целях сокращения их общего количества, если это предусмотрено уставом общества. Акции, приобретенные обществом на основании такого решения, погашаются при их приобретении (п. 3 ст. 72 Закона N 208-ФЗ). Однако если номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, ниже уставного капитала, общество не вправе принимать решение об уменьшении уставного капитала путем приобретения части размещенных акций. Уменьшение уставного капитала АО производится в порядке, установленном ст. 29 Закона N 208-ФЗ. Подробнее об уменьшении уставного капитала АО см. Учет уменьшения уставного капитала. По решению общего собрания акционеров (или по решению совета директоров (наблюдательного совета), если это предусмотрено его уставом) приобретение акций может осуществляется и в иных случаях (п. 2 ст. 72 Закона N 208-ФЗ). При этом АО не вправе принимать решение о приобретении обществом акций, если номинальная стоимость акций общества, находящихся в обращении, составит менее 90% от его уставного капитала. Оплата акций при их приобретении, если иное не установлено уставом, осуществляется деньгами. Срок, в течение которого должны поступить заявления акционеров о продаже обществу принадлежащих им акций или отзыв таких заявлений, не может быть менее чем 30 дней, а срок оплаты обществом приобретаемых им акций не может быть более чем 15 дней с даты истечения срока, предусмотренного для поступления или отзыва указанных заявлений. Цена приобретения обществом акций определяется в соответствии со ст. 77 Закона N 208-ФЗ (п. 4 ст. 72 Закона N 208-ФЗ). Согласно п. 1 ст. 77 Закона N 208-ФЗ случаях, когда цена выкупа эмиссионных ценных бумаг общества определяются решением совета директоров (наблюдательного совета) общества, они должны определяться исходя из их рыночной стоимости. Для определения рыночной стоимости имущества может быть привлечен оценщик. Приобретение собственных акций осуществляется посредством заключения договоров купли-продажи. Владелец акций выдает передаточное распоряжение в пользу АО. Право на акции переходит к приобретателю (АО) с даты внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя (АО) в реестре акционеров (п. 1 ч. 1 ст. 29 Федерального закона 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»). Ряд ограничений на приобретение обществом размещенных акций установлен ст. 73 Закона N 208-ФЗ и п. 2 ст. 5 Федерального Закона от 05.03.1999 N 46-ФЗ «О защите прав и законных интересов инвесторов на рынке ценных бумаг». Так, в соответствии с п. 1 и п. 2 ст. 73 Закона N 208-ФЗ общество не вправе приобретать размещенные им акции (привилегированные и обыкновенные) в следующих случаях: — до полной оплаты всего уставного капитала общества; — если на момент их приобретения общество отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с правовыми актами Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) предприятий или указанные признаки появятся в результате приобретения этих акций; — если на момент приобретения акций стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, резервного фонда и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате приобретения акций. Кроме того, общество не вправе осуществлять приобретение размещенных акций до выкупа всех акций, требования о выкупе которых предъявлены акционерами в соответствии со ст. 75 и ст. 76 Закона N 208-ФЗ (п. 3 ст. 73 Закона N 208-ФЗ). То есть в первую очередь АО выкупает акции по требованию акционеров. Общая сумма средств, направляемых обществом на выкуп акций по требованию акционеров, не может превышать 10% стоимости чистых активов на дату принятия решения, которое повлекло возникновение у акционеров права требовать выкупа обществом принадлежащих им акций. Если общее количество акций, в отношении которых заявлены требования о выкупе, превышает количество акций, которое может быть выкуплено обществом с учетом установленного выше ограничения, акции выкупаются у акционеров пропорционально заявленным требованиям (п. 5 ст. 76 Закона N 208-ФЗ). ВЫКУП АКЦИЙ ПО ТРЕБОВАНИЮ АКЦИОНЕРОВ В соответствии с п. 1, п. 3 ст. 75 Закона N 208-ФЗ выкуп голосующих акций по требованию акционеров осуществляется при: — принятии общим собранием акционеров решения о реорганизации общества либо о согласии на совершение или о последующем одобрении крупной сделки, предметом которой является имущество, стоимость которого составляет более 50% балансовой стоимости активов АО, определенной по данным его бухгалтерской (финансовой) отчетности на последнюю отчетную дату (в том числе одновременно являющейся сделкой, в совершении которой имеется заинтересованность); — внесении изменений и дополнений в устав АО (принятия общим собранием акционеров решения, являющегося основанием для внесения изменений и дополнений в устав общества) или утверждения устава общества в новой редакции, ограничивающих их права; — принятия общим собранием акционеров решения по вопросам, предусмотренным п. 3 ст. 7.2 и пп. 19.2 п. 1 ст. 48 Закона N 208-ФЗ. Во всех случаях должно выполняться условие о том, что акционеры голосовали против принятия соответствующих решений или не принимали участия в голосовании. Как следует из разъяснения, данного в п. 29 постановления Пленума ВАС России от 18.11.2003 N 19, речь идет о владельцах обыкновенных акций, а также владельцах привилегированных акций, если в соответствии с пунктами 4, 5 ст. 32 и п. 1 ст. 49 Закона N 208-ФЗ они имели право участвовать в общем собрании акционеров с правом голоса. При этом общество обязано информировать акционеров о наличии у них права требовать выкупа обществом принадлежащих им акций, о цене и порядке осуществления выкупа (п. 1 ст. 76 Закона N 208-ФЗ). Выкупленные акции в соответствии с п. 2 ст. 72 и п. 6 ст. 76 Закона N 208-ФЗ: — поступают в распоряжение общества; — не предоставляют право голоса; — не учитываются при подсчете голосов; — по ним не начисляются дивиденды; Инструкция к счету Собственные акции, выкупленные у акционеров для последующей перепродажи, не относятся к финансовым вложениям (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»). Выкупленные обществом собственные акции принимает к учету по дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» в сумме фактических затрат на их приобретение независимо от номинальной стоимости (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета ), что оформляется проводками: выкуплены у акционеров собственные акции оплачены акционерам выкупленные акции Дальнейший учет зависит от того, аннулируются или реализуются выкупленные акции. Подробно о реализации и выкупе акций см.: Собственные акций АО, выкупленные у акционеров на основании договоров купли-продажи, отражаются в бухгалтерском учете на основании: — решения общего собрания акционеров или решения совета директоров, если это предусмотрено его уставом; — договора купли-продажи акций; — выписки из реестра акционеров (при этом запись по лицевому счету приобретателя (АО) в реестре акционеров производится на основании передаточного распоряжения в пользу АО. О порядке учета акций, приобретенных обществом на основании решения об уменьшении капитала, см. Учет при аннулировании собственных акций обществом При аннулировании акций по строке 3325 Отчета об изменениях капитала приводится информация об уменьшении уставного капитала за счет уменьшения количества акций. Показатель строки 3325 приводится в круглых скобках, так как является отрицательной величиной. В налоговой отчетности общества (в декларации по налогу на прибыль) стоимость выкупленных у акционеров акций не отражается. При приобретении акций у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования, у общества не возникает объекта налогообложения по налогу на прибыль. При дальнейшей реализации этих акций доходом ОАО является стоимость их реализации (первый абзац п. 2 ст. 280 НК РФ). При реализации акций ОАО включает в расходы стоимость их приобретения (п. 3 ст. 280 НК РФ). Подробно о реализации и выкупе акций см.: Определение налоговой базы по НДФЛ в случае выкупа акционерным обществом ценных бумаг у акционеров осуществляется в порядке, установленном ст. 214.1 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата НДФЛ осуществляются самими налогоплательщиками. ВниманиеПримерВ январе ОАО выкупило собственные акции у акционеров, голосовавших против внесения в устав ОАО изменений, ограничивающих их права, и потребовавших выкупа принадлежавших им акций. Акции (1000 шт.) выкуплены по цене 600 руб. на общую сумму 600 000 руб. При покупке акций в бухгалтерском учете делаются следующие записи:
|
